Korekta nieujętej faktury przy przekształceniu działalności

Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością to coraz częstszy wybór przedsiębiorców dążących do optymalizacji formy prawnej swojego biznesu. Proces ten niesie ze sobą liczne konsekwencje podatkowe, szczególnie w zakresie podatku VAT i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed przekształceniem.

Jednym z najważniejszych pytań, jakie pojawiają się w trakcie takiej transformacji, jest kwestia postępowania z fakturami, które nie zostały ujęte w deklaracjach VAT przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną. Czy nowo powstała spółka może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z takich dokumentów? Czy konieczne jest korygowanie tych faktur? Te zagadnienia budzą wiele wątpliwości wśród podatników i wymagają szczegółowego omówienia w kontekście obowiązujących przepisów prawa.

Podstawy prawne przekształcenia jednoosobowej działalności w spółkę

Przepisy Kodeksu spółek handlowych stwarzają możliwość przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z art. 551 § 5 ksh, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową. Takie przekształcenie określane jest mianem przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową.

Proces ten ma charakter prawny i wymaga spełnienia określonych warunków formalnych. Przedsiębiorca musi przygotować odpowiednią dokumentację, w tym plan przekształcenia, oraz przeprowadzić procedury rejestracyjne w Krajowym Rejestrze Sądowym. Przekształcenie następuje z dniem wpisu spółki do rejestru, a od tego momentu działalność gospodarcza jest prowadzona w nowej formie prawnej.

Istotne znaczenie ma fakt, że przekształcenie nie oznacza powstania całkowicie nowego podmiotu gospodarczego. Spółka przejmuje działalność gospodarczą prowadzoną wcześniej przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną, wraz z jej aktywami, zobowiązaniami i stosunkami prawnymi. Ta ciągłość ekonomiczna ma kluczowe znaczenie dla oceny konsekwencji podatkowych przekształcenia.

Sukcesja podatkowa przy przekształceniu - ograniczony zakres

W zakresie przejścia praw i obowiązków podatkowych z jednego podmiotu na drugi należy sięgnąć do właściwych przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przepis ten zawiera jednak istotne ograniczenie - sukcesja nie obejmuje tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. W świetle tego przepisu w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową nie następuje pełna sukcesja podatkowa, ponieważ nie obejmuje ona zobowiązań, a jedynie prawa.

W konsekwencji jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia podatnika będącego osobą fizyczną staje się sukcesorem jego praw w zakresie prawa podatkowego. Obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę.

W zakresie ograniczonej sukcesji związanej z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością mieści się prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Warunki odliczenia podatku naliczonego VAT

Z treści art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy o VAT wynika, że z odliczenia podatku można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie określone przesłanki. Te warunki mają charakter kumulatywny, co oznacza, że wszystkie muszą być spełnione jednocześnie.

Pierwszą przesłanką jest powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabywanych towarów i usług. Obowiązek podatkowy powstaje z reguły z chwilą dostawy towaru lub wykonania usługi, chyba że przepisy stanowią inaczej. Druga przesłanka dotyczy faktycznego nabycia tych towarów i usług - nie wystarczy sama umowa czy zamówienie, konieczne jest rzeczywiste otrzymanie towaru lub skorzystanie z usługi.

Trzecią przesłanką jest posiadanie faktury dokumentującej transakcję. Faktura musi spełniać wszystkie wymogi formalne określone w ustawie o VAT i zawierać prawidłowo wyliczony podatek naliczony. Dodatkowo, podatnik musi posiadać status czynnego podatnika podatku VAT zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT.

Te warunki mają fundamentalne znaczenie dla oceny prawa do odliczenia w przypadku przekształcenia. Jeśli wszystkie przesłanki zostały spełnione przed przekształceniem, ale podatnik nie skorzystał z prawa do odliczenia, powstaje pytanie o możliwość realizacji tego prawa przez spółkę powstałą w wyniku przekształcenia.

Zasady korygowania faktur VAT

W tym miejscu pojawia się pytanie, czy konieczna jest korekta faktury, która została wystawiona na dane jednoosobowej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy odliczenia VAT z takiej faktury chce dokonać spółka powstała w wyniku przekształcenia. Aby odpowiedzieć na to pytanie, należy przeanalizować przepisy dotyczące korygowania faktur.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Z treści art. 106j ustawy o VAT wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT faktura korygująca jest wystawiana w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, lub stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury.

1. Sprawdź czy wystąpiła zmiana podstawy opodatkowania lub kwoty podatku
2. Zidentyfikuj czy doszło do zwrotu towarów lub opakowań
3. Ustal czy nastąpił zwrot zapłaty nabywcy
4. Sprawdź czy w fakturze wystąpiła pomyłka w którejkolwiek pozycji
5. W przypadku wystąpienia którejkolwiek z powyższych sytuacji wystawiaj fakturę korygującą

Noty korygujące jako alternatywa dla faktur korygujących

W aktualnym stanie prawnym oprócz faktur korygujących funkcjonują także noty korygujące. Jak stanowi art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie określonych danych, może wystawić fakturę nazywaną notą korygując.

W sytuacji, gdy nabywca otrzyma fakturę zawierającą błędy w elementach nazwy sprzedawcy lub nabywcy albo oznaczenia towaru lub usługi, może je skorygować notą korygującą. Przepisy nie ograniczają prawa do dokonania korekty przez nabywcę w formie noty korygującej jedynie do oczywistych omyłek w nazwie nabywcy.

Nota korygująca stanowi więc alternatywny mechanizm korygowania faktur, który może być wykorzystany przez nabywcę w określonych sytuacjach. Jest to szczególnie istotne w kontekście przekształceń, gdzie dane nabywcy ulegają zmianie z osoby fizycznej na spółkę.

Stanowisko organów podatkowych - interpretacja Dyrektora KIS

Do analizowanego przypadku odniósł się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 maja 2024 roku (nr 0113-KDIPT1-3.4012.109.2024.3.MK). W piśmie tym organ podatkowy zajął jasne stanowisko w kwestii konieczności korygowania faktur przy przekształceniu.

Według stanowiska Dyrektora KIS, określenie w fakturze jako nabywcy osoby fizycznej przedsiębiorcy nie wyłącza praw spółki do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury. O uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia podmiotu.

Po przekształceniu spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wskazujących dane przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, w przypadku gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem bez konieczności wystawienia not korygujących.

Pan Roman prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą 9 listopada otrzymał od swojego kontrahenta fakturę zakupu towarów z wykazanym podatkiem VAT. 10 listopada doszło do skutecznego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której mężczyzna stał się wyłącznym udziałowcem. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT od dnia przekształcenia.

Różnice w traktowaniu faktur otrzymanych przed i po przekształceniu

Z treści interpretacji Dyrektora KIS wynika, że inaczej należy traktować faktury otrzymane przed przekształceniem, a inaczej te otrzymane po przekształceniu. Ta różnica ma kluczowe znaczenie dla praktyki rozliczeń VAT.

W przypadku faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, dokumentujących nabycie towarów i usług w dniu lub po dniu przekształcenia, sytuacja przedstawia się odmiennie. W takim przypadku spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, jednak pod warunkiem wystawienia not korygujących lub dokonania korekty faktury przez sprzedawcę.

Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez przedsiębiorcę przed dniem przekształcenia, jeśli przedsiębiorca nie odliczył wcześniej podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania noty korygującej.

Praktyczne konsekwencje dla podatników

W praktyce oznacza to, że w przypadku gdy dochodzi do przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, może wystąpić sytuacja, w której faktura nie zostanie ujęta w deklaracji VAT przedsiębiorcy. W takim przypadku powstała po przekształceniu spółka może odliczyć podatek naliczony pomijając korygowanie nieujętej faktury.

To stanowisko znacznie upraszcza procedury związane z przekształceniem i eliminuje konieczność czasochłonnych procesów korygowania faktur w określonych sytuacjach. Podatnicy mogą skupić się na innych aspektach przekształcenia, nie martwiąc się o formalne korekty dokumentów otrzymanych przed zmianą formy prawnej.

Należy jednak pamiętać, że prawo do odliczenia przysługuje tylko w przypadku faktur dokumentujących nabycia związane z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT. Spółka musi również spełniać wszystkie pozostałe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

Dokumentacja i ewidencjonowanie przy przekształceniu

Mimo braku konieczności korygowania faktur, spółka powstała w wyniku przekształcenia musi prowadzić prawidłową dokumentację i ewidencję wszystkich operacji związanych z odliczeniem podatku naliczonego. Faktury otrzymane przez przedsiębiorcę przed przekształceniem muszą być odpowiednio oznaczone i sklasyfikowane w księgach rachunkowych spółki.

Istotne jest również zachowanie ciągłości numeracji i chronologii dokumentów. Spółka powinna prowadzić odrębną ewidencję faktur przejętych od przedsiębiorcy oraz faktur otrzymanych już po przekształceniu. Taka organizacja dokumentacji ułatwi ewentualne kontrole podatkowe i pozwoli na szybkie wyjaśnienie wszelkich wątpliwości.

Dodatkowo, spółka musi pamiętać o terminach związanych z prawem do odliczenia. Podatek naliczony może być odliczony w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są wszystkie warunki określone w ustawie o VAT, jednak nie później niż w rozliczeniu za ostatni dzień okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

• Prowadź odrębną ewidencję faktur przejętych od przedsiębiorcy
• Zachowaj chronologię i numerację wszystkich dokumentów
• Oznacz faktury otrzymane przed przekształceniem w księgach rachunkowych
• Przestrzegaj terminów związanych z prawem do odliczenia VAT
• Przygotuj dokumentację na wypadek kontroli podatkowej

Ograniczenia i wyjątki od zasady braku konieczności korekty

Choć interpretacja Dyrektora KIS znacznie upraszcza procedury, istnieją pewne ograniczenia i wyjątki, o których podatnicy muszą pamiętać. Po pierwsze, zasada braku konieczności korygowania dotyczy wyłącznie faktur otrzymanych przed dniem przekształcenia, które nie zostały ujęte w deklaracjach VAT przedsiębiorcy.

Po drugie, faktury otrzymane po dniu przekształcenia, ale wystawione na dane przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, wymagają korekty przed skorzystaniem z prawa do odliczenia przez spółkę. W takich przypadkach konieczne jest wystawienie noty korygującej przez spółkę lub faktury korygującej przez sprzedawcę.

Po trzecie, prawo do odliczenia przysługuje tylko w zakresie nabytych towarów i usług wykorzystywanych do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Jeśli spółka planuje prowadzić działalność zwolnioną z VAT lub korzystać ze szczególnych procedur, prawo do odliczenia może być ograniczone lub wyłączone.

Najczęstsze pytania

Tak, spółka może odliczyć podatek naliczony z faktury wystawionej na dane przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, jeśli faktura dokumentuje nabycie dokonane przed przekształceniem i nie została ujęta w deklaracji VAT przedsiębiorcy. Nie jest konieczne korygowanie takiej faktury.

Faktury otrzymane po dniu przekształcenia, ale wystawione na dane przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, wymagają korekty przed skorzystaniem z prawa do odliczenia przez spółkę. Korekta może nastąpić przez wystawienie noty korygującej przez spółkę lub faktury korygującej przez sprzedawcę.

Spółka musi być czynnym podatnikiem VAT, faktury muszą dokumentować nabycia związane z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, a wszystkie warunki określone w art. 86 ustawy o VAT muszą być spełnione. Dodatkowo faktury nie mogły być wcześniej ujęte w deklaracjach przedsiębiorcy.

Tak, spółka musi przestrzegać ogólnych terminów określonych w ustawie o VAT. Podatek naliczony może być odliczony w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są wszystkie warunki, jednak nie później niż w rozliczeniu za ostatni dzień okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Spółka powinna prowadzić odrębną ewidencję faktur przejętych od przedsiębiorcy, zachować chronologię dokumentów, odpowiednio oznaczać faktury w księgach rachunkowych oraz przygotować dokumentację umożliwiającą wyjaśnienie pochodzenia i podstaw odliczenia w przypadku kontroli podatkowej.